Международно двойно данъчно облагане. Принцип на местоживеене и принцип на териториалност

От гледна точка на създаването на благоприятен инвестиционен климат е важно сключването на двустранни споразумения за взаимна защита и насърчаване на чуждестранните инвестиции. Те определят основните принципи, стандарти и норми на двустранното инвестиционно сътрудничество, които осигуряват стабилен инвестиционен режим за страните, които са ги подписали.

СССР започна да сключва двустранни международни споразумения за гаранции за чуждестранни инвестиции в самия край на 80-те години на 20 век, когато започнаха да се оформят основите на пазарната икономика. През 1989г съветски съюзсключи споразумения за насърчаване и взаимна защита на инвестициите с осем икономически развити западни страни (Великобритания, Германия, Канада, Италия и др.). Финландия стана първият партньор на СССР в областта на взаимната защита на чуждестранните инвестиции. През следващата 1990 г. СССР сключва подобни двустранни споразумения с още четири икономически развити държави (Австрия, Испания, Швейцария, Южна Кореа), както и с Китай и Турция. Така 1989-1990 г. може да се нарече начален етап от международната договорна консолидация на инвестиционните отношения с други държави.

Руската федерация участва в двустранни международни споразумения за защита на чуждестранните инвестиции като правоприемник бившия СССР. В съответствие със Споразумението за създаване на Общността на независимите държави, подписано в Минск на 12 декември 1991 г., Русия поема правата и задълженията по международните договори, сключени от СССР.

Международно двойно данъчно облагане. Принцип на местоживеене и принцип на териториалност

Принципът на пребиваване и принципът на териториалност са основните понятия за определяне на данъчния статус на дадено лице в повечето страни по света.

Съгласно принципа на пребиваване, всички доходи на бизнес субект, получени във всички юрисдикции на бизнес операции, подлежат на облагане с данъци върху дохода в страната, в която физическото или юридическото лице е местно лице. Статутът на пребиваване се установява със закон.

В съответствие с принципа на териториалност, който осъществява данъчния суверенитет на всяка държава, всички доходи, получени на дадена територия, подлежат на данъчно облагане в юрисдикцията на тяхното формиране. При разпределяне на такъв доход в полза на получатели, намиращи се в чужда държава, се налагат специални данъци върху репатрирането на печалбите.

Действието на примерен механизъм, когато един и същ доход може да бъде обложен няколко или повече пъти, е както следва. Вариант първи: доходите, получени от източник в една държава и получени от лице, което има постоянно местожителство в друга държава, могат да се облагат с данък и в двете държави едновременно. Вариант две: физическо лице, ако законодателството на две държави използва различни критерии за определяне на статута на местно лице, може да бъде местно лице както на държавата, така и на другата, за да плати данък върху доходите през една и съща година и да попадне под тежестта на данъчното облагане за цялата сума на доходите му.

Този проблем не би възникнал, ако всички държави използват само принципа на местоживеене в своите данъчни закони. Но практически никоя държава не може напълно да се откаже от използването на принципа на териториалност, т.е. не може да не облага с данък източника на доход, съставляващ данъчната основа във връзка с това, че се намира на нейна територия.

Обектът и субектът на облагане (данъкоплатец) са неразривно свързани. В зависимост от естеството на тази връзка данъците могат да се разделят на две групи:

    данъци, основани на принципа на пребиваване (резидентни данъци),

    данъци на принципа на териториалност (териториални данъци).

Основната разлика между тези две групи е, че при местните данъци субектът определя обекта на облагане, докато при териториалните данъци, напротив, обектът определя предмета на облагане.

В съответствие с принципа на пребиваване, държавата разширява данъчната си юрисдикция върху всички доходи на лица, които имат постоянно местожителство в тази държава, включително доходи, получени от източници, разположени извън тази държава.

Този принцип се тълкува по различен начин за физически и юридически лица.

Ако физическо лице остане в Русия през една календарна година за по-малко от 183 дни в рамките на 12 месеца, то се признава за нерезидент и не плаща данък върху доходите, получени извън Руската федерация.

IN различни страниЮридическите лица се класифицират като резиденти по различни критерии. В Русия, например, те използват критерия за „учредяване“ за това: юридическо лице се признава за резидент в дадена държава, ако е основано (регистрирано) в нея. В Италия се прилага критерият „стопанска цел“: юридическо лице се признава за местно лице в държавата, на чиято територия се извършва по-голямата част от неговите операции. В Португалия се прилага критерият „място на текущо управление на компанията“: предприятието се признава за местно лице в страната, в която се намират органите, които извършват текущото управление на дейностите на компанията.

Данъчното облагане, основано на принципа на пребиваване, е особено полезно за икономически развитите страни, чиито граждани получават значителни доходи от дейности и разполагане на капитали извън територията на тяхната държава. Напротив, страните, в чиито икономики чуждестранните инвестиции играят значителна роля, се възползват от прилагането на принципа на данъчно облагане, основан на принципа на териториалност. В този случай само доходите, получени на територията на дадена държава, подлежат на данъчно облагане, независимо от националния или правния статус на получателя, а доходите, получени от граждани на тази държава в други държави, са освободени от данъци в тази държава.

Повечето страни, включително Русия, прилагат комбинация от горните принципи при облагане на доходите. Редица данъци обаче се събират единствено въз основа на принципа на териториалност. Така в Русия данък върху имуществото на физическите лица се плаща върху недвижими имоти, разположени на територията на Руската федерация. В този случай данъкоплатецът е всяко лице - собственик на имущество, както гражданин на Русия, така и чужденец, както резидент на Русия, така и нерезидент.

От друга страна, гражданин или резидент на Руската федерация, притежаващ имущество в чужбина, плаща съответния данък според законодателството на съответната държава, а не според законодателството на Руската федерация. В същото време имуществото, намиращо се в чужбина, също не се взема предвид при определяне на данъчната основа в Русия. В същото време доходът, получен от експлоатацията на имущество, намиращо се в чужбина, подлежи на данъчно облагане в Русия, ако получателят му е резидент на Русия.

Трябва да се има предвид, че данъците, които по същество са едни и същи, могат да бъдат конструирани с помощта на различни принципи. По този начин данъчното облагане на имуществото на физическите лица се основава на принципа на териториалността, данъкът върху имуществото на организациите се основава на принципа на пребиваване (данъкът се налага върху собственото имущество на руски юридически лица, независимо от действителното му местоположение), данък върху имуществото на чуждестранни юридически лица, работещи в Русия чрез постоянно представителство, - на принципа на териториалност.

С.Г. Пепеляев,
Директор на данъчно-правен отдел на одиторска и консултантска фирма "ФБК"


1. Определяне на данъчен статус

Икономическите отношения между лице и държавата се определят от принципа на постоянно пребиваване (пребиваване), според който платците се разделят на лица, които имат постоянно пребиваване в определена държава (резиденти) и лица, които нямат постоянно пребиваване в то (нерезиденти).

Понятието „резидент“ се използва не само от данъчното законодателство, но и от други клонове на законодателството, например валута и имиграция. Всяка индустрия прилага свои собствени критерии за определяне легален статутлица Следователно лице, признато за местно лице за целите, например на валутното регулиране, може да не е данъчно местно лице и обратно.

Данъчните жители носят пълна данъчна отговорност към държавата си на пребиваване. Те са длъжни да плащат данък върху доходите, получени навсякъде: от източници на територията на държавата им на пребиваване и на всяка друга територия.

Чуждестранните лица имат ограничени данъчни задължения. Те плащат данък на държавата само ако са получили доходи от източници в тази държава.

Тази основна разлика се допълва от редица други. Могат да се установят особеностите на предоставяне на определени обезщетения, деклариране на доходи, изчисляване и плащане на данъци.

Данъчният кодекс на Руската федерация установява, че нерезидентите подлежат на облагане с данък върху доходите само върху доходите, получени от източници в Руска федерация, а за резиденти - доходи, получени от всякакъв източник (член 209 от част втора от Данъчния кодекс на Руската федерация). Доходите на жителите обикновено се облагат със ставка от 13%, а някои доходи със ставка от 30 или 35%. Във всички случаи данъкът върху доходите на нерезиденти се изчислява в размер на 30% (член 224 от част втора от Данъчния кодекс на Руската федерация). Чуждестранните лица нямат право да използват определени облекчения при изчисляване на данъка. Например, специална поръчкаданъчното облагане на дивиденти се прилага само за руски данъчни лица (член 214 от част втора от Данъчния кодекс на Руската федерация). Доходите, получени от нерезиденти от източници в Руската федерация, не се намаляват с размера на стандартните, социалните и имуществените данъчни удръжки (част 4 на член 210 от част втора от Данъчния кодекс на Руската федерация).

Подобна разлика не може да се счита за дискриминационна. Преценката дали данъчните условия са дискриминационни или не включва сравняване на лица в идентични условия. Този подход е приет и в международното право.

Така моделната конвенция за данъците върху дохода и имуществото, изготвена от Комитета по фискалните въпроси на Организацията за икономическо сътрудничество и развитие (ОИСР), в чл. 24 „Недискриминация“ предполага, че при преценката дали данъчното третиране е дискриминационно или не, е необходимо да се вземе предвид дали данъкоплатците са „при същите обстоятелства“. За целта се установява дали правните и фактическите условия за дейността на данъкоплатците са еднакви. Местожителството на данъкоплатеца е един от факторите, които се вземат предвид при определяне дали данъкоплатците са в едни и същи обстоятелства или не.

По този начин Моделът на конвенцията на ОИСР изхожда от факта, че установяването от държавите на различни режими на данъчно облагане за местни и чуждестранни лица само по себе си не нарушава правни или други принципи и това обстоятелство трябва да се вземе предвид в международните отношения.

Р. Дернберг отбелязва, че в Съединените щати „30 процента данък, удържан при източника, не се счита за дискриминация, тъй като нерезидентите не са обект на „подобни условия“ в сравнение с американските жители: жителите на САЩ се облагат с данък върху световния доход, докато нерезидентите обикновено са облагат се само върху доходите, свързани със САЩ, съгласно правилата за удържане. Горната мотивация дава възможност за прилагане на различни правила за чуждестранни лица за освобождаване от данъци, определяне на гражданското състояние на лицето, попълващо данъчната декларация (статус на подаване), от което зависят ставките на данъка върху доходите и др.“ *1.
_____
*1 Dernberg R.L. Международно данъчно облагане. Превод от английски. - М.: ЮНИТИ, 1997. С. 115.

Съгласно ал.2 на чл. 11 от Данъчния кодекс на Руската федерация лица с постоянно пребиваване в Руската федерация са лица, включително чужденци и лица без гражданство, които действително се намират на нейна територия най-малко 183 дни в една календарна година (през един или повече периоди). ; лица, които нямат постоянно пребиваване в Руската федерация, са лица, живеещи на нейна територия по-малко от 183 дни в една календарна година (тест за физическо присъствие). Терминът „през една календарна година“ означава, че понятието „резидент“ характеризира пребиваването на дадено лице в Руската федерация строго в рамките на една календарна година и не може да бъде разширено за по-дълги периоди. С други думи, пребиваването в Русия се установява ежегодно.

В някои държави периодът за определяне на пребиваване не е календарната година, а данъчната година, която може да не съвпада с календарната година.

Лице, което е живяло в Руската федерация през посочения период, се признава за резидент от началото на календарната година, в която е придобило статут на резидент. Следователно доходите от чуждестранни източници, получени от местно лице преди пристигането в Руската федерация, подлежат на включване в доходите, подлежащи на данъчно облагане в Руската федерация. Същата процедура е установена например в Канада *1. В някои страни, като Австрия, последиците от признаването на дадено лице за местно лице не могат да се простират до периода, предхождащ пристигането му в страната *2. Следователно доходът, получен от такова лице от чуждестранни източници преди пристигането в Австрия, не се включва в дохода, подлежащ на облагане с австрийски подоходен данък.
_____
*1 Данъчно облагане на международни ръководители. 1993 Klynveld Peat, Marwick Goerdeler. Амстердам. стр. 35.

*2 Пак там. стр. 9.

Разпоредбата от 183 дни е много уязвима. Лесно е да го заобиколите, особено в условията на отворени граници в рамките на ОНД. В допълнение, правилото за „календарна година“ позволява ситуация, при която субектът живее на територията на Руската федерация общо една година, но не е резидент, тъй като тази година не може да бъде разпределена между календарните години по такъв начин че във всяка от тях човекът живее не повече от 183 дни.

Законите на други страни използват по-сложен тест за физическо присъствие за признаване на пребиваване. Според чилийското законодателство, например, данъчно пребиваване възниква, ако дадено лице остане в страната шест последователни месеца през една данъчна година или шест месеца (последователно или на етапи) през две последователни данъчни години.

В САЩ тестът за пребиваване включва две условия. Първо, човек трябва да е в Съединените щати най-малко 31 дни в една календарна година. Второ, взема се предвид пребиваването на това лице в Съединените щати през двете календарни години, предхождащи дадената година. През първата предходна година се взема предвид една трета от дните, прекарани в САЩ, през втората - една шеста. Ако сумата от добавянето на показатели за три години е равна или надвишава 183 дни, лицето се признава за жител на Съединените щати. Например, чужденец, работещ в Съединените щати, е живял 130 дни през 2000 г., 120 дни през 1999 г. и 120 дни през 1998 г. Изчислението се извършва по следния начин.

Брой дни,
живял
чужденец
в САЩ

Коефициент

Количество
счетоводни дни
местожителство
чужденец в САЩ

Общо: 190

Тъй като общият брой дни надвишава 183, този човексчитан за жител на САЩ през 2000 г. За да не бъде признато това лице за местно лице следващата 2001 г., то трябва да е живяло в Съединените щати по-малко от 119 дни.

Изключение от това правило се прави за лица, които са в Съединените щати за лечение (времето, необходимо за лечение, не се взема предвид при определяне на статуса на лицето) или които са пристигнали в Съединените щати със специални цели (обучение, служебно пътуване, и т.н.).

Друго важно изключение се отнася до лица, които имат близки контакти с друга държава. Ако чужденецът пребивава в Съединените щати за по-малко от 183 дни в една календарна година, има облагаема собственост върху жилище в друга държава и има по-силни връзки извън Съединените щати, отколкото в Съединените щати (както е определено, например чрез сравняване на вписани договори от субекти в Съединените щати и тези в други държави), тогава това лице не се признава за жител на САЩ, дори ако второто от двете условия, описани по-горе, отговаря напълно на това.

Тестът за физическо присъствие е най-често срещаният, но не и единственият начин за определяне на пребиваването.

С други думи, личните връзки на данъкоплатеца с държавата се характеризират не само с фактическото му пребиваване на територията на тази държава, но и с други критерии. Тези критерии се вземат предвид различни формивръзка между човек и държава.

В редица държави едно лице се признава за местно лице, ако има местоживеене в тази страна. Съдържанието на този срок се определя, като правило, от гражданското право. В англосаксонските страни домицилите се характеризират главно с наличието на постоянно местожителство на лицето. Всеки трябва да има местожителство и то само едно. Едно лице може да е жител на две или повече държави, но винаги да има само едно местожителство. Първоначално местожителството възниква на мястото на раждане, а след това може да се промени по желание на лицето. Новото място на пребиваване може да се нарече местоживеене само ако лицето го счита за постоянно местожителство *1.
_____
*1 Закон за приходите. Принципи и практика. Джеймс Къркбрайд и Абимбола А. Оловофойеку. Публикувано в GB от Tudor Business Publishing Ltd., 1998 г. P.47.

Например норвежкото законодателство признава дадено лице за местожителство за данъчни цели в тази страна, ако лицето се е установило в Норвегия с намерения, които не могат да се считат за временни. Ако семейството на данъкоплатеца живее в Норвегия, той се счита за пребиваващ дори ако прекарва по-голямата част от годината в чужбина.

В някои страни местоживеенето служи като допълнителен критерий за определяне на характеристиките на данъчното облагане. Например в Обединеното кралство се взема предвид дали чужденец, който е данъчно пребиваващ в Обединеното кралство, има местожителство в тази страна или не. Ако не, тогава такъв резидент получава някои данъчни облекчения.

В руското законодателство понятието „домицил“ (или подобни понятия) не се използва и не оказва влияние върху данъчното облагане.

Данъчното законодателство на Франция и Люксембург също използва понятието „местоживеене“, но не в смисъла, описан по-горе. В тези страни то е подобно на концепцията за пребиваване.

Критерият за постоянно пребиваване трябва да се разграничава от критерия за местоживеене. Едно лице може да бъде признато за данъчно местно лице на страната, в която има постоянно жилище, тоест притежава или притежава това жилище.

Постоянността означава, че лицето е създало и поддържа жилището за постоянно ползване, а не за кратък, временен престой. В този случай жилище означава къща, апартамент и стая, собственост или наета от дадено лице. Важно е само лицето да възнамерява да го използва за постоянни нужди, а не за временни цели, като квартира по време на отпуск, командировка, обучение и др. Например, ако дадено лице притежава жилище в курортно място и го използва година след година, но само за ваканции, тогава такова жилище не може да се счита за постоянно жилище за данъчни цели.

Едно лице може да бъде признато за данъчно местно лице на страната, в която има постоянно жилище, независимо дали действително пребивава там или не. Например френското законодателство постановява, че ако дадено лице поддържа постоянно жилище във Франция и семейството му живее във Франция, тогава се счита, че лицето има жилище във Франция, дори ако е било в чужбина през по-голямата част от годината.

Във Великобритания лице, което има жилище там, се признава за местно лице, ако е посетило страната поне веднъж през годината.

Руското законодателство не взема предвид наличието на постоянно жилище за данъчни цели.

Едно лице може да бъде признато за местно лице в страната, където се намира центърът на жизнените му интереси, тоест мястото, където данъкоплатецът има най-силни лични и икономически връзки. За да се установят и оценят такива връзки, е необходимо да се проучат различните обстоятелства от съвместния живот на човека. В същото време семейството му и социални отношения, занятие, политическа, културна и друга дейност, място на стопанска дейност, център, от който управлява имуществото си и др.

Например, според законите на Люксембург, едно лице се признава за данъчно местно лице на тази страна, ако има център на икономически интереси в нея. Това означава, че лицето е направило голяма инвестиция в Люксембург или бизнес, принадлежащ на човек, се администрира от територията на Люксембург или лицето получава по-голямата част от доходите си в Люксембург.

Във Франция едно лице може да бъде признато за местно лице, ако извършва своя бизнес там професионална дейност, което не може да се характеризира като спомагателно или допълнително (център на бизнес интереси). Счита се, че дадено лице има основна дейност във Франция, ако прекарва по-голямата част от времето си там или получава повече от 50% от доходите от професионалната си дейност.

Уникален вариант на този подход е правилото, установено от португалското законодателство. Едно лице може да се счита за португалско данъчно пребиваващо лице, ако към 31 декември на съответната година е било член на екипажа на плавателен съд или въздухоплавателно средство, използвано от лице, намиращо се в Португалия, със седалище или място на управление по това време -ежедневни дейности там.

В редки случаи данъчните закони на дадено лице зависят пряко от неговото гражданство. Уникални в това отношение са САЩ, които облагат с подоходни данъци всички доходи на своите граждани, независимо от местоживеенето им. Този подход е оправдан от факта, че „ползите от гражданството се простират отвъд териториалните граници. Например Съединените щати се стремят да защитят своите граждани във всяка страна по света. Гражданите също имат право да се върнат в Съединените щати, когато желаят и да участват икономически животдържави. Всъщност гражданин на САЩ има застрахователна полица (договор) и данъците са нейната цена” *1.
_____
*1 Dernberg R.L. Указ. оп. стр. 33.

Тъй като политическата и правна връзка на дадено лице с държавата може да се определи не само от гражданството, пребиваването може да се определи и въз основа на други обстоятелства, характеризиращи тази връзка. В САЩ, например, освен граждани, данъчни жители са лицата, получили разрешение за пребиваване (т.нар. „зелена карта“). Подобно правило важи и в Бразилия: чужденец, който влиза в страната с постоянна виза, се счита за местен от деня на пристигането.

И накрая, човек може да стане жител на дадена страна в резултат на свободна воля. Например, чужд гражданин, който за първи път е пристигнал в Съединените щати, може да придобие данъчно пребиваване „при подаване на заявление“, но има определени правила *1.
_____
*1 Вижте за това: Dernberg R.L. Указ. оп. стр. 35.

Възникването на данъчно пребиваване „по молба“ не трябва да се бърка със случаите, когато данъчното пребиваване възниква поради изразеното намерение на лице да стане местно лице на страната, в която е пристигнало. В първия случай пребиваването възниква по волята на данъкоплатеца, а във втория - по силата на закона.

Например, ако човек е пристигнал в Обединеното кралство като нает и дългият период на престой в страната е най-малко две години, тогава той се признава от закона за местно лице от момента на пристигането.

Законодателството на някои страни усложнява разделянето на данъкоплатците на местни и нерезиденти, като се идентифицират отделни групи. В Обединеното кралство, например, жителите са разделени на две категории: постоянно пребиваващи *1 (обикновено пребиваващи) и непостоянни пребиваващи (необикновено пребиваващи). Например лица, които са пребивавали в Обединеното кралство повече от три години, се признават за постоянно пребиваващи. Техният данъчен статус се отличава с по-сложен период на загуба на статута на пребиваване и особеностите на данъчното облагане на някои видове доходи, получени в чужбина.
_____
*1 Това понятие понякога се превежда като „обикновени жители“.

В Япония непостоянните жители са данъкоплатци, които са имали статут на жител или местожителство в Япония за период до пет години, освен ако не са изразили намерение да станат постоянни жители на Япония. За постоянно пребиваващи се признават лица, които са изразили такова намерение или са пребивавали (имали местоживеене) повече от пет години. Докато постоянните жители на Япония са задължени да плащат данък върху доходите, получени другаде, непостоянните жители са освободени от данък върху доходите с чуждестранен източник, при условие че доходите не са действително изплатени в Япония или преведени в Япония.

Законодателството на Руската федерация не разграничава категории резиденти и нерезиденти.

2. Избягване на двойно данъчно облагане поради двойно пребиваване

Горните подходи за определяне на пребиваване се прилагат по различен начин в различните държави. В резултат на това може да се окаже, че едно лице е едновременно признато за жител на две или повече държави. Това ще доведе до многократно данъчно облагане, тъй като всеки щат ще претендира да обложи общия доход на това лице.

Например гражданин на САЩ, който има дом във Франция, където живее семейството му, работи в Русия и прекарва повече от шест месеца в една календарна година там. Той ще бъде признат за местно лице и на трите щата, всеки от които ще претендира да събира данък върху всичко, което лицето печели за годината.

Този проблем може да бъде разрешен чрез установяване на специални правила, предпочитащи определени форми на отношения с държавата пред други форми. Тъй като тези правила разрешават противоречията, които възникват между държавите, те могат да бъдат установени с международни споразумения за избягване на двойното данъчно облагане на доходите.

Повечето споразумения, сключени с участието на Руската федерация, се основават на модела на конвенцията на ОИСР.

При разрешаването на проблема с двойното пребиваване конвенцията дава предимство на критерия постоянно пребиваване. Ако едно лице по силата на законодателството на една държава е признато за нейно жителство, защото има постоянно жилище там, а на друга - защото пребивава там повече от определен период, то съгл. международен договорза избягване на двойното данъчно облагане на доходите и имуществото, приета въз основа на Модела на конвенцията на ОИСР, то ще бъде признато за местно лице само на първата държава.

Ако дадено лице има постоянен дом и в двете страни, тогава се дава предимство на тази, в която лицето има най-тесни лични и икономически връзки.

Възможна е обаче ситуация, когато човек има жилища в няколко държави едновременно и е невъзможно да се определи коя държава е центърът на жизнените му интереси. Възможно е също така лице, признато за пребиваващо в двете държави, да няма постоянен дом в нито една от тях. В тези случаи моделната конвенция на ОИСР препоръчва дадено лице да бъде признато за местно лице на договарящата държава, в която то или тя обичайно пребивава. В този случай е необходимо да се вземе предвид пребиваването в страната на всеки адрес, а не само на мястото на постоянно пребиваване. Причините, поради които човек е бил принуден да остане на която и да е територия, не са важни.

Моделът на конвенцията на ОИСР не установява конкретна времева рамка за разрешаване на проблема с двойното пребиваване въз основа на обичайно пребиваване. Въпреки това, по смисъла на този документ, трябва да се имат предвид доста дълги периоди, позволяващи да се определи възможно най-точно обичайното място на пребиваване на данъкоплатеца.

В някои случаи проблемът с двойното пребиваване не може да бъде решен въз основа на критерия за обичайно пребиваване, например когато дадено лице не пребивава в една от страните, които го признават за пребиваващ, или е признато за обичайно пребиваващо в и двете страни. В такава ситуация влиза в действие признакът за гражданство: лицето ще бъде признато за местно лице на договарящата държава, чийто гражданин е.

И накрая, ако лице, което е признато за местно лице съгласно законите на двете договарящи държави, не е гражданин на нито една от тях или има двойно гражданство, тогава Моделът на конвенцията на ОИСР препоръчва въпросът за данъчния статут на физическото лице да бъде отнесен до финансовите или данъчни власти на договарящите държави за съгласувано решение.

3. Прекратяване на местожителството

Лице престава да бъде данъчно местно лице в страната поради факта, че обстоятелствата, довели до възникване на местно лице, отпадат. Например, ако данъчен резидент на Руската федерация следващата година всъщност няма да бъде в руска територияповече от 183 дни, тогава той „автоматично“ се признава за нерезидент от началото на съответната календарна година.

В някои страни, като Обединеното кралство, данъчната година може да бъде разделена на две части. В една от тях лицето може да бъде признато за данъчно местно лице, а в другата - за чуждестранно лице. С други думи, данъкоплатецът губи статута си на местно лице не от началото на съответната данъчна година, а от деня на напускане на страната.

Законите на някои държави установяват специален „буферен“ период, през който лице, което престане да отговаря на изискванията за местно лице, продължава да плаща данък като местно лице. Например в Съединените щати, където гражданите са данъчни резиденти, данъкоплатец, който се откаже от гражданство, за да оптимизира данъчното облагане, е длъжен да продължи да плаща данъци през следващите 10 години, точно като гражданин (резидент). Шведският закон гласи, че лице, което е имало постоянен дом в Швеция или е живяло в страната най-малко десет години преди да напусне страната, потенциално се счита за местно лице през следващите пет години. Въпреки това, човек има право да обори тази презумпция, като докаже, че вече няма значителни връзки с Швеция.

Законодателството може да установи специални процедури, които трябва да бъдат следвани от данъчни лица, напускащи страната и губещи статута си на пребиваване. Например, когато напуска Кипър, лицето трябва да получи специален сертификат от данъчните власти относно изпълнението на данъчни задължения. Подобно изискване е установено в Бразилия: данъкоплатецът, напускащ страната, е длъжен да представи на данъчните власти декларация за доходите, получени през изминалата част от годината, да плати изчисления данък, както и да изплати всички данъчни задължения, ако има такива.

Законодателството в Австрия например изисква данъкоплатецът да уведоми данъчния орган за прекратяването на пребиваването. В някои страни законодателството установява специални гаранции за изпълнение на техните данъчни задължения от пребиваващи чужди граждани. Както е установено в Съединените щати, пребиваващ или непребиваващ чужденец не може да напуска страната без сертификат за съответствие с федералните закони за данък върху доходите. Това правило не важи за временни посетители или лица, възнамеряващи да се върнат в Съединените щати *1.
_____
*1 Dernberg R.L. оп. оп. стр. 65.

Ако пребиваването се прекрати не в момента на напускане на страната, а в края на данъчната година, местното лице, напуснало страната, в допълнение към декларацията, подадена преди заминаването, е длъжно да подаде окончателна декларация за годината като цяло. Подава се по начина и в сроковете, установени за всички данъкоплатци. Това правило е установено например във Франция.

Данъчният кодекс на Руската федерация установява, че чужд гражданин, напускащ Руската федерация, е длъжен не по-късно от месец преди датата на заминаване да представи на данъчния орган декларация за доходите, получени през текущия данъчен период (или в минал период, ако декларацията все още не е подадена). В рамките на 15 дни от датата на подаване на декларацията трябва да бъде платен дължимият данък (член 229 от част втора от Данъчния кодекс на Руската федерация). Данъчният кодекс на Руската федерация не предвижда пряко задължението на чуждестранните граждани - данъчни жители на Руската федерация да подадат окончателна декларация в края на годината. Въпреки това, тъй като данъчното пребиваване на Руската федерация се установява за целия данъчен период (година) и Данъчният кодекс на Руската федерация не прави никакви изключения за лица, които планират да загубят пребиваване в бъдещ период, такива лица, включително чуждестранни граждани , са длъжни да подадат данъчни декларации за резултатите от годината по общоустановения ред.

Данъчният кодекс на Руската федерация не установява специални правила относно руски граждани, напускащи страната и губещи данъчно пребиваване. Най-вероятно това може да се счита за законодателна празнина.

4. Промени в данъчните задължения на чуждестранни лица с международни договори

Споразумения (конвенции) за избягване на двойното данъчно облагане като правило предвиждат освобождаване от плащане на данък на територията на една от договарящите държави за лица, които нямат постоянно местожителство там. Така например чл. 12 от Спогодбата между правителството на СССР и правителството на Испания за избягване на двойното данъчно облагане на доходите и имуществото от 1 март 1985 г. определя, че възнаграждението, получено от лице с постоянно пребиваване в една договаряща държава за работа в друга договаряща държава може да се облага само в първия щат, освен ако получателят не присъства в друг щат за един или повече периоди, надвишаващи общо 183 дни през данъчната година. За лицата, извършващи СМР, този срок е удължен на 12 месеца; за поканените лица държавна агенцияили институция, официална образователна или изследователска институция с цел преподаване, провеждане научно изследванеи така нататък. - до три години и за ученици, студенти, специализанти и стажанти във връзка със стипендии и други суми, предназначени за издръжката им стандарт на живот, - до шест години.

Подобни правила могат да се съдържат в националното законодателство, например в САЩ.

5. Критерий за гражданство

В допълнение към критерия за пребиваване, критерият за гражданство се прилага за определяне на данъчното задължение. Редица основни международни документи предвиждат равнопоставеност на гражданите и чужденците в задълженията към бюджета на страната. Следователно принципът на гражданството не може да се използва за увеличаване на данъчните задължения на чуждестранните граждани: основните параметри на данъка - ставки, обезщетения, данъчно облагане - трябва да бъдат еднакви. Моделът на конвенцията на ОИСР определя, че „гражданите на една договаряща държава няма да бъдат подлагани в другата договаряща държава на каквото и да е друго или по-тежко данъчно облагане или свързано с него задължение освен данъчното облагане или свързани задължения, на които гражданите на тази друга държава са или могат да бъдат подложени подложени, при условие че същите обстоятелства, по-специално по отношение на жителите“ (член 24). С други думи, Конвенцията установява забрана за данъчна дискриминация въз основа на национален произход, което означава, че гражданите на една държава в друга държава не могат да бъдат подложени на по-малко благоприятно данъчно третиране от това, което се прилага за гражданите на данъчната държава. Този принцип се прилага за всички граждани на договарящите държави, а не само за тези, които са техни жители.

Когато се анализират различни правила за данъчно облагане, приложими за двама данъкоплатци, от гледна точка на спазването на правилата за недискриминация, е необходимо да се установи дали разликата в данъчното облагане е единствената последица от различната националност или има други разлики, които са важни за данъчното облагане: местожителство, семейно положение и др.

В същото време данъчните закони могат да установят някои разлики въз основа единствено на националността на данъкоплатеца. Някои характеристики на декларирането на доходи (подаване от чужденци и лица без гражданство на декларации за очаквани доходи в рамките на определен период от датата на пристигане в страната и др.) и плащането на данъци могат да бъдат различни. Тези различия се дължат на необходимостта от установяване на специални мерки за данъчен контрол, насочени към гарантиране на реалното изпълнение на данъчните задължения от чуждестранни граждани. Такива разлики не означават нарушение на изискването за недискриминация, тъй като те не влияят върху размера на данъчното облагане.

Гражданството на данъкоплатеца е важно при вземането на решение за предоставяне на обезщетения въз основа на принципа на реципрочност: ако една държава намали размера на данъчното облагане или предостави някакви облаги на граждани на друга държава, тогава друга държава, ръководена от принципа на реципрочност, предоставя същите предимства на гражданите на първия. Принципът на взаимност е приложен в чл. 215 от част втора от Данъчния кодекс на Руската федерация, която установява, че доходите на ръководителите и персонала на представителствата на чужди държави с дипломатически и консулски ранг, членовете на техните семейства и някои други лица не подлежат на облагане с данък, но при условие, че законодателството на съответната чужда държава установява подобна процедура по отношение на съответните лица, т.е. служителите на руските дипломатически и консулски организации в тази чужда държава се ползват със същото предимство.

Предишното законодателство на нашата страна позволяваше не само намаляване на данъчните задължения в съответствие с принципа на реципрочност, но и прилагането на строги условия за данъчно облагане на чуждестранни физически лица като отговор на данъчната дискриминация срещу съветските граждани.

Законодателството на следреволюционна Русия съдържаше и други много „интересни“ решения в областта на данъчния статут на чужденците, например използването на един вид изкупуване на данъчно задължение на чужденец от държавата на неговия произход. Указът на Съвета на народните комисари от 25 януари 1919 г. за прилагането на еднократен извънреден революционен данък от 10 милиарда за граждани на чужди държави определя, че когато се сключват специални споразумения между неутралните сили и РСФСР, гражданите на определена страната може да бъде освободена от плащането на извънреден данък, при условие че предостави подходяща компенсация.

В съответствие с разпоредбите международни договориСегашното руско законодателство позволява само облекчаване на данъчното облагане на чужденци въз основа на принципа на реципрочност, но не и данъчна тежест.

Член 3 от част първа от Данъчния кодекс на Руската федерация установява, че данъците и таксите не могат да бъдат дискриминационни и да се прилагат по различен начин въз основа на социални, расови, национални, религиозни и други подобни критерии. Не се допуска установяването на диференцирани ставки на данъци и такси, данъчни преференции в зависимост от формата на собственост, гражданството на лицата или мястото на произход на капитала.

Данъчното законодателство може да предвиди определени облекчения в случай на специален интерес на държавата за привличане на чуждестранен специалист. Законът на Руската федерация от 07.12.1991 г. N 1998-1 „За данъка върху доходите на физическите лица“ *1 предвижда, че ако руско предприятие покани чуждестранен гражданин-технически специалист и договорът предвижда плащането на пътните му разходи във връзка с престоят му в Русия, въпреки че такива разходи и не са свързани с движение на нейна територия, тези плащания не се включват в данъчната основа, въпреки че в други субекти подобни плащания се считат за добавки към заплатии се облагат с данък върху доходите на общо основание. Данъчният кодекс на Руската федерация вече не предвижда такова обезщетение.
_____
*1 Вестник на Конгреса на народните депутати на Руската федерация и Върховния съвет на Руската федерация. 1992, N 12. С. 591.

В Китай, където се провежда политика за активно привличане на финансови, материални и технически ресурси от чужбина и модерни технологии, данъчното облагане на чужденци се характеризира със значителен брой облекчения и опростена процедура за събиране на данъци. Разликите в данъчното облагане между граждани и чужденци там са доста значителни, поради което беше приет закон за подоходния данък на чуждите граждани.

Терминът „данъчно пребиваване“ се отнася до принадлежността на компания или физическо лице към данъчната система на определена държава. Самото местно лице носи данъчна отговорност към държавата, което се изразява в задължението му да извършва плащания за всички получени доходи. Освен това се вземат предвид дори тези, спечелени в други страни. Всяко физическо лице може да получи статут, независимо от неговото гражданство и националност.

Едно лице може да бъде жител на две държави едновременно, ако има различни критерии за определяне на това понятие на национално ниво. Освен това има ситуации, при които дадено лице не е жител на нито една страна. Но липсата на подходящ статут не го освобождава от плащането на задължителни плащания. Просто в случая няма , поради което глобалният доход подлежи на данъчно облагане.

Същността на данъчното резидентство

Основната същност на тази концепция е, че не само нейните граждани, но и лицата, които живеят или извършват търговска дейност в нея, са подчинени на данъчното законодателство на дадена държава. По този начин вътрешните закони придобиват международен характер, тъй като засягат граждани и компании на други държави.

Този принцип е много ясно проявен в западноевропейските страни. На територията на тези държави живеят постоянно или временно милиони хора, които не са техни граждани. Повечето от тях, имайки друго гражданство, се подчиняват изцяло на данъчните правила на определено европейска страна. Трябва да се отбележи, че в Западна ЕвропаСистемата от международни договори, регулиращи данъчната сфера, е добре развита. Благодарение на това бързо се взема взаимноизгодно решение по всеки спорен или двусмислен въпрос.

Основания за определяне на данъчно местожителство

В повечето случаи гражданин на дадена държава е и данъчно местно лице. Но ако прекарва значителна част от времето си в чужбина, той може да получи статут, ако са изпълнени следните условия:

  • Пребиваване в страната най-малко сто осемдесет и три дни в годината. Този фактор е определящ в повечето страни по света. Но има и изключения от правилото. Така в САЩ статут получават лица, които са изпълнили това условие за трима последните години. В Англия се изисква да посещавате страната всяка година в продължение на поне четири години. В този случай общата продължителност на всички посещения трябва да бъде поне деветдесет и един дни.
  • Наличие на жилище под наем или собствено. Страни като Швейцария, Германия и Холандия дават статут на човек, който купува или наема апартамент за дълго време. Ако човек има недвижими имоти в няколко държави, тогава той става жител на страната, в която се намират неговите лични интереси.
  • Локализация на лични и икономически интереси в страната (има предвид семейство и работа). Това условие е приоритетно за Франция, Италия и Белгия. Едно лице се счита за жител на съответната страна, ако неговото дете, съпруг или други членове на семейството се намират или живеят в нея. Освен това не се взема предвид продължителността на престоя му в страната. В някои случаи е трудно да се определят лични или икономически интереси. Тогава на лицето се определя статут в страната, в която живее постоянно. Ако постоянно пребиваване е издадено в няколко държави наведнъж, статутът се издава в страната на неговото гражданство.
  • Имайки статут на гражданин. Филипините, САЩ и България дават статут на лице с местен паспорт, дори ако работата му е в друга държава. В случай на двойно гражданство или липсата му, решаването на въпроса се оставя на преценката на местните власти.

Що се отнася до юридическите лица, тяхната дейност попада под данъчната юрисдикция на определена държава, ако са изпълнени две условия. Първо, организацията трябва да се занимава с търговски дейности в тази страна. И второ, трябва да има регистрирано представителство или клон там.

Какви задължения включва данъчното пребиваване?

Лицата, които са получили този статут, трябва да плащат данъци върху всеки доход, който получават. Те включват заплати, доходи от бизнес, банкови депозити, други активи, обезщетения и т.н. Всичко подлежи на данъчно облагане, независимо къде е получено. Понякога това води до двойни плащания.

За да избегнат тази ситуация, много държави сключват споразумения помежду си. Така че Русия ги има с повечето европейски държави, поради което доходите, получени на нейна територия, не се вземат предвид в чужбина. Но в същото време руснакът трябва да подаде декларация у дома.

Бъдете в крак с всички важни събития на United Traders - абонирайте се за нашия

Резидентите на Руската федерация са физически и (или) юридически лица, както и предприятия и организации, които не са юридически лица, чиито икономически интереси са съсредоточени на територията на Руската федерация.

ДА СЕ местни лицаотнасям се:

§ постоянно или временно (повече от една година (365 + 1 дни)) пребиваване на територията на Руската федерация;

§ временно разположени (по-малко от една година) извън Русия;

§ държавни служители (включително дипломати) и военнослужещи - граждани на Руската федерация, работещи в чужбина, независимо от продължителността на престоя им извън страната;

§ студенти, обучаващи се в чужбина и лица на лечение, независимо от продължителността на пребиваването им в чужбина.

ДА СЕ местни юридически лицаотнасям се:

§ юридически лица, създадени в съответствие със законодателството на Руската федерация със съдебен адрес на нейна територия (включително съвместни предприятия), както и изцяло собственост на чуждестранни инвеститори, техните дъщерни дружества и (или) зависими бизнес единици, ако в учредителни документине е посочено друго (например предприятието ще работи в страната за по-малко от една година);

§ предприятия с капиталово участие и изцяло собственост на руски инвеститори, техните клонове, представителства и офиси, разположени на територията на Руската федерация;

§ клонове, представителства и офиси на юридически лица - резиденти на Руската федерация, разположени извън страната и с персонал по-малко от 10 служители;

§ клонове, представителства и офиси на юридически лица, нерезиденти на Руската федерация, разположени на територията на страната, освен ако не е посочено друго в учредителните документи, т.е. работят по-малко от една година или имат повече от 10 служители;

§ дипломатически и други официални мисии на Руската федерация, разположени извън страната.

НерезидентиРуската федерация включва физически и (или) юридически лица, чиито икономически интереси са съсредоточени извън икономическата територия на страната.

ДА СЕ чуждестранни лицаотнасям се:

§ лица, пребиваващи постоянно или за продължителен период (365 + 1 дни) извън страната;

§ лица, които са били на територията на Руската федерация за по-малко от една година;

§ държавни служители, членове на дипломатическия корпус и военнослужещи - граждани на чужди държави, работещи в Руската федерация, независимо от продължителността на престоя им;

§ чуждестранни студенти и лица на лечение, независимо от продължителността на престоя им у нас.

ДА СЕ юридически лица-нерезидентиотнасям се:

§ юридически лица, създадени в съответствие със законите на чужди държави и разположени на тяхна територия; институционални единици с дялово участие на руски инвестиции; предприятия, изцяло притежавани от руски инвеститори, както и техните дъщерни дружества, клонове и офиси, освен ако не е посочено друго в учредителните документи;

§ предприятия с дялово участие на чуждестранни инвестиции и предприятия, изцяло притежавани от чуждестранни инвеститори, както и техните дъщерни дружества, клонове и офиси, създадени в съответствие със законодателството на Руската федерация, освен ако не е посочено друго в учредителните документи;

§ клонове и представителства на юридически лица - нерезиденти на Руската федерация, разположени извън страната;

§ клонове и представителства на юридически лица - нерезиденти на Руската федерация, разположени на територията на Руската федерация, с персонал по-малко от 10 служители;

§ клонове и представителства на юридически лица - резиденти на Руската федерация, освен ако не е посочено друго в учредителните документи. Например, институционална единица ще работи на територията на чужда държава за по-малко от една година (с изключение на тези с по-малко от 10 служители);

§ чуждестранни дипломатически или други официални мисии, разположени на територията на Руската федерация, както и международни организации, техните клонове, представителства и офиси.

моб_инфо